企业经济效益有好坏之分,则其所属的会计人员待遇也应有差异。如果委派人员按原标准执行,则工作相同,待遇不同,不合理;如果按折衷标准进行,则原经济效益好的会计人员不愿接受委派;若委派人员的开支纳入国家预算,统一收取,势必倒退回到以财政代替财务的尴尬境地。若要以行政手段强制“均贫富”,按统一的标准执行,则委派会计人员势必吃“大锅饭”,无法体现“效率优先,兼顾公平”的市场分配原则。
1.4.3 机构设置庞大的问题
会计委派制后,财政部门对会计工作管理变为直接管理,会计人员的考核、提拔、培训、交流、资格认证等都需要有专门的班子和人员负责,原财政部门下属的会计管理机构设置必然增加,不符合政府是“守夜人”的经济学理念。
1.4.4 委派会计人员业绩考核和考评问题
委派会计人员是由委派单位提供证明,写出鉴定,还是由会计局直接考核;考核和考评采取什么样的措施和方法,考核和考评成绩优秀或不合格的会计人员如何奖惩等问题,很难确定科学的方法与措施。
1.5 会计委派制忽略了以注册会计师为主体的社会监督体系的作用
现代企业制度在客观上要求建立以注册会计师为主体的社会会计监控服务体系。注册会计师作为市场经济条件下不拿薪水的“经济警察”发挥着越来越重要的作用,受到各国政府的重视和支持。为进一步提高我国国有企业会计报表质量,加强注册会计师的作用,财政部制定发布了《国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》,企业1998年的年度会计报表不再实行财政审批制度,实行注册会计师审计制度。[3]
1.6 会计委派制与转变政府职能相矛盾
在市场经济条件下,政府对经济的管理由直接管理转变为间接管理。为实现财政监督方式的转变,国务院决定取消在全国范围内连续开展13年的财税物价大检查这种直接监督形式。正如财政部纪检组长金莲淑指出“取消大检查,不是取消或弱化财政监督,而是调整财政监督的方式,更好地履行财政监督职能。”[4]有些人认为强化政府管理职能就应对会计人员进行委派是错误认识。市场经济条件下,政府对会计的管理已经转变为间接管理(主要是通过制定会计法规,颁布会计准则;通过对注册会计师独立审计的支持与约束;对会计案件的审判等手段来完成。)
1.7 “会计委派制”存在的其它问题
1) 割裂了会计核算和会计监督两项基本职能的内在关系:会计的核算与控制职能是相辅相成、不可分割的。没有核算,控制就失去了依据;反之,没有控制,核算就没有真实性。
2) 为加强会计监督对会计人员进行委派,那么,为加强统计监督是否需要对统计人员进行委派呢?为加强国有资产管理与监督是否需要对厂长、经理们进行委派呢?
3) 会计委派制缺乏法律依据,与《公司法》等法律矛盾。
4) 与国际惯例不协调,其他国家政府没有介入对企业会计人员的管理,会计人员的聘用、职务、待遇、升迁等由企业自行确定。[5]
诚如刘玉延副司长指出的那样,“会计人员委派制”既是理论问题,又是实践问题。它的提出和实践是受一定环境因素制约,不能全盘否定,更不能认为它是灵丹妙药,适合于所有的企业、事业单位。我们认为,“会计人员委派制”仅适合于行政事业单位、中小型国有企业、乡镇企业和村级单位和企业集团对下属企业,不适用于现代企业制度的代表———股份有限公司和有限责任公司以及私营企业、外商投资企业。
值得指出的是:向国有企业委派财务总监,根据《公司法》等相应法律法规应属于投资者委派监事,属于公司治理结构中的监事会范畴,不应属于委派会计人员范畴,有不少同志将两者混为一谈。[6]有关委派财务总监的问题将在审计运行机制中进行研究。
综上所述,会计委派制是高风险的改革方案,不符合我国经济体制改革目标,与建立现代企业制度背道而驰,不应成为会计人员管理体制改革的主流目标,我国会计人员管理体制必须从我国国情出发,根据《会计法》的立法宗旨,建立有中国特色并与我国经济体制改革相适应的“立法主导型”会计人员管理体制。
2 “立法主导型”会计人员管理体制运行机制新模式
“立法主导型”会计人员管理体制主要包括以下几个方面的内容:
2.1 宏观措施国务院财政部门与其它部门运用立法手段,通过颁布实施统一会计制度和会计准则体系,认定会计人员从业资格等,政府部门与会计职业团体相结合的宏观会计运行机制。《
会计法》第七条规定:“国务院财政部门主管全国的会计工作。”明确了全国会计工作的主管部门是国务院财政部门。财政部门主管会计工作的手段在社会主义市场经济条件下,应是以间接管理为主的“立法主导型”模式。在这种模式下,国务院财政部会计司的主要职责是:
1) 负责制订、完善国家统一的会计制度和会计准则体系,为社会主义市场经济体制下会计系统的协调运行创造条件。《会计法》第八条规定:“国家实行统一的会计制度。”实行统一会计制度有利于提高会计信息的可比性,而且按统一会计制度进行企业会计核算,相对比较容易,简单,主要适用于非上市企业;会计准则体系是按会计要素、分经济事项制定,对某个会计要素或经济业务所涉及的定义、特征、确认、计量和披露等进行阐述,主要适用于会计事项复杂,经营规模较大,股票上市交易的股份有限公司。“似应考虑上市公司采用会计准则形式,中小企业采用会计制度形式;”[7]
2) 积极与立法部门合作,完善会计法律、法规体系。社会主义市场经济本质上是一种法治经济,为此必须加快会计法律、法规的制定和完善。国务院财政部门应为会计法律、法规以及相关法律法规(如《税法》、《公司法》、《证券交易法》、《商法》、《会计法实施细则》等)涉及会计内容的制订和修改提出建议。通过法律手段对会计工作和会计信息披露加以制约和规范,强化对会计工作的宏观指导,依法惩处违法行为,为会计行业的发展提供服务;
3) 负责我国会计发展的战略性研究,预测我国会计发展的前景和趋势,及时、合理地制订、完善统一会计制度和会计准则体系,尽快解决我国会计研究中理论与实践脱节的矛盾问题;
4) 负责国际会计发展趋势及对策研究,将我国会计与国际会计的发展有机地结合起来,协调好我国会计的本国化与国际化,为加入“ＷＴＯ”后,我国企业和会计行业参与世界分工与合作创造条件。
社会主义市场经济体系客观上要求建立司法监督、行政监督、社会监督和企业内部会计监督相结合的监督管理体系。以注册会计师和会计师事务所为主体的社会监督体系,依据《注册会计师法》和独立审计准则,接受客户委托,独立、客观、公正地执行查帐、审计和咨询服务业务;财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查(《会计法》第三十三条);各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度(《会计法》第二十七条)。3种监督管理体系相互结合,形成强有力的监督机制。同时,建立司法监督体系,加大对会计违法案件的惩处力度,推动会计工作规范化水平的不断提高。
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